В 2018–2019 гг. крупнейшие горнодобывающие предприятия Челябинской области столкнулись с беспрецедентной фискальной нагрузкой и давлением со стороны налоговых органов региона. По результатам проведения контрольных мероприятий компаниям были предъявлены многомиллионные недоимки по НДПИ, а также пени и штрафы.
Поводом для претензий стало неправильное определение налогоплательщиками вида добытого полезного ископаемого: проверяющие посчитали, что им является не строительный камень, на добычу которого выдается лицензия, а щебень как продукт его переработки.
Споры об определении объекта налогообложения по НДПИ встречались и ранее, однако не носили столь массового характера, особенно в рамках отдельно взятого региона. Участники горнодобывающей отрасли Южного Урала находятся в замешательстве: производственные процессы в большинстве случаев никак не изменились, однако налоговые органы кардинально поменяли свой подход по данному вопросу. Теперь свою позицию многие предприниматели вынуждены отстаивать в вышестоящих инстанциях, а также в суде.
Иная квалификация объекта налогообложения по НДПИ привела к тому, что фискальная нагрузка горнодобывающих предприятий возросла в несколько раз. Многие эксперты отрасли склоняются к тому, что такое положение дел в ближайшее время может привести к необратимым последствиям: уходу предприятий по добыче полезных ископаемых «в тень», их «миграции» в иные регионы, ликвидации либо банкротству.
Данная проблема неоднократно обсуждалась с участием заинтересованных лиц, в том числе на уровне Правительства Челябинской области, Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Челябинской области, Высшего горного совета Уральского федерального округа, а также Горнопромышленной ассоциации Урала. Однако становится все более очевидным, что озвученная проблема может быть разрешена на уровне ВС РФ.
Casus belli
Причина разночтений по данному вопросу во многом обусловлена широкой дискрецией в области применения и толкования норм ст. 337–339 Налогового кодекса РФ.
С одной стороны, перечень видов добытого полезного ископаемого указан в законе и является закрытым (п. 2 ст. 337 НК РФ). К их числу относится строительный камень (подп.10 п. 2 ст. 337 НК РФ), в то время как щебень в данной норме не поименован вовсе.
С другой стороны, положения п. 1, 3 ст. 337, п. 7 ст. 339 НК РФ обязывают правоприменителей обращать внимание на документы налогоплательщика, в том числе: лицензию на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, технические регламенты процессов добычи и переработки продукции, данные государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандарты качества полезного ископаемого организации и т.д. Указанные документы индивидуальны для каждого налогоплательщика, могут трактоваться по-разному и, как следствие, повлечь иную квалификацию объекта налогообложения по НДПИ.
Возникает юридический казус, поскольку налогоплательщик поставлен перед выбором: определить вид добытого полезного ископаемого исходя из закрытого перечня, указанного в НК РФ, либо руководствоваться исключительно своей технической документацией (что, к слову, также следует из закона). В некоторых случаях объект налогообложения по НДПИ может не совпасть, что приведет к претензиям со стороны ИФНС.
Подобная ситуация способствует нарушению основных начал налогового законодательства, в силу которых налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, а акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы они были понятны налогоплательщику (п. 3, 6 ст. 3 НК РФ).
Еще одним камнем преткновения между ИФНС и проверяемыми лицами является вопрос об установлении совокупности признаков добытого полезного ископаемого (ст. 337–339 НК РФ):
-
по общему правилу полезное ископаемое является продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров;
-
содержится в фактически добытом из недр минеральном сырье;
-
соответствует стандарту (национальному, региональному, международному либо стандарту организации);
-
не является продукцией, полученной при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе).
Однако НК РФ не дает прямого ответа на вопрос о том, что является продукцией добычи и переработки, а также какой именно стандарт на продукцию допустим для целей установления действительных налоговых обязательств. Ошибочное толкование законов, подзаконных актов и ГОСТов в области горного дела также может привести к неверному определению вида добытого полезного ископаемого.
Дело «Велеса» (Челябинская область)
Новый подход фискальных органов Южного Урала уже получил судебную оценку по одному из дел, рассмотренному в нынешнем году. На очереди также ряд иных разбирательств по аналогичной проблематике, которые еще предстоит разрешить.
Так, выводы налоговой инспекции о добыче ООО «Завод сухих строительных смесей «Велес» щебня в качестве полезного ископаемого в 2020 г. поддержали Арбитражный суд Челябинской области, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд, а также Арбитражный суд Уральского округа (дело № А76-34250/2019), отказав в удовлетворении заявления о признании недействительными решений ИФНС в части НДПИ.
Несмотря на отрицательный исход судебного разбирательства для компании, можно с уверенностью сказать, что точку в указанном деле ставить пока рано. Суды указали, что дробление строительного камня на щебень относится к горнодобывающей, а не горноперерабатывающей промышленности, что следует из Общероссийского классификатора видов экономической деятельности (ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2). Однако есть несколько причин, в силу которых подобный подход не может не вызывать вопросов.
Во-первых, указанный Классификатор имеет ограниченную сферу применения и не касается налоговых правоотношений.
Во-вторых, в данном вопросе целесообразно применение Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, которые содержат определения понятий «добытое полезное ископаемое/фактически добытое полезное ископаемое», «первичная обработка» и «первичная переработка» (постановление Госгортехнадзора РФ от 10 декабря 1998 г. № 76 № РД-07-0261-98). В силу этих указаний дробильно-сортировочные комплексы (фабрики) признаются перерабатывающими производствами.
В-третьих, добыча и переработка – это принципиально разные технологические процессы как с точки зрения горного дела, так и в сравнении с иными сферами деятельности. В противном случае полезным ископаемым по аналогии можно было бы считать бензин, масла, мазут (а не нефть), бриллианты (а не алмазы), которые налоговыми органами всегда признавались продуктами переработки. Налицо различный подход в оценке одних и тех же правоотношений и фактических обстоятельств, что недопустимо в налоговой сфере.
Не менее важным является вопрос о соответствии продукции стандартам качества. В деле «Велеса» налогоплательщик ссылался как на межгосударственный ГОСТ 31436-2011: «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ. Технические требования и методы испытаний», так и на собственный стандарт организации в отношении пород горных скальных. В обоих случаях суды не только не дали оценку действующим стандартам, но и указали, что горные породы не являются конечным продуктом разработки месторождения согласно проектной документации, следовательно, они не могут быть признаны объектом налогообложения по НДПИ.
Однако подобный подход может противоречить п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 18 декабря 2007 г. № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости», содержащему позицию Высшего Арбитражного Суда РФ о том, что проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.
Следовательно, конечная продукция разработки месторождения по умолчанию не может быть признана полезным ископаемым только на том основании, что она указана в проектной документации налогоплательщика.
По какому пути идет судебная практика
Споры о правомерности определения объекта налогообложения по НДПИ (строительный камень/щебень) имели место и ранее. Подобные дела разрешались как в пользу налогоплательщика, так и ИФНС.
Однако главная причина отрицательного результата для заявителей в подобных спорах – это недоказанность совокупности обстоятельств, позволяющая квалифицировать добытую продукцию в качестве определенного вида полезного ископаемого (ст. 337–339 НК РФ). В таких случаях суды, как правило, встают на сторону ИФНС, отказывая в удовлетворении заявленных требований.
Яркий пример тому – дело по заявлению Артели старателей «Урал-Норд» (№ А60-3386/2017), в рамках которого суды первой, апелляционной и кассационной инстанций согласились с позицией ИФНС о том, что заявитель добывал щебень, а не строительный камень. Однако такой вывод стал возможен (к слову, абсолютно обоснованно) преимущественно потому, что у артели отсутствовал собственный стандарт организации именно на строительный камень. В своем определении от 30 мая 2018 г. № 309-КГ18-5990 ВС РФ поддержал правильность выводов судов нижестоящих инстанций в части НДПИ.
Данный кейс примечателен и тем, что по нему высказал свое мнение Конституционный Суд РФ в определении от 25 июня 2019 г. № 1517-О, обратив внимание в п. 2 на то, что термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении – как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.
В этой связи вопрос соответствия добываемой из недр продукции стандартам качества (национальным, региональным, международным либо стандартам организации) является одним из краеугольных камней при разрешении аналогичных споров по НДПИ.
В судебной практике возникают дела со схожими фактическими обстоятельствами и известно немало случаев, когда доказанная совокупность признаков добытого полезного ископаемого, предусмотренная ст. 337–339 НК РФ, позволила суду встать на сторону налогоплательщика (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 22 января 2008 г. № 4822/07 по делу № А74-3667/2005; определение ВАС РФ от 5 мая 2009 г. № ВАС-5680/09 по делу № А76-7718/2008; постановления ФАС СЗО от 25 мая 2012 г. по делу № А26-6942/2011; АС СЗО от 19 ноября 2018 г. по делу № А26-609/2018, и др.). Указанные судебные акты позволяют говорить о наличии единообразной судебной практики в части НДПИ.
Формирование единого правоприменительного подхода
Большинство налоговых консультантов и практикующих юристов сходится во мнении, что новый подход фискальных органов Челябинской области в вопросе об определении объекта налогообложения по НДПИ (дело «Велеса» и др.) имеет угрожающую тенденцию для всей горнодобывающей отрасли. С этим нельзя не согласиться.
Все чаще звучат призывы к актуализации и обобщению судебной практики по данному вопросу. Но какие для этого имеются предпосылки? Разве изменились налоговые нормы в части НДПИ или хотя бы законодательство о недрах? Нет! Было ли отменено постановление Пленума ВАС РФ от 18 декабря 2007 г. № 64 по данному вопросу как неактуальное? Тоже нет.
Очевидно, что щебень, тем более различных фракций, сам по себе не может залегать в недрах, поскольку для его получения необходима переработка. Лишь в исключительных случаях продукт переработки может быть признан полезным ископаемым, например, когда в лицензии на разработку месторождения данные работы указаны в качестве специальных видов добычных работ (п. 3 ст. 337 НК РФ).
Очевидно и то, что происходящее в Челябинской области можно охарактеризовать не иначе, как «перегиб на местах», поскольку судебная практика по НДПИ является преимущественно единообразной.
В этой связи решение проблемы для налогоплательщиков лежит на поверхности: отрасли будет достаточно одного прецедента на уровне Верховного Суда РФ, который подтвердит актуальность разъяснений, ранее данных Президиумом ВАС РФ по вопросам НДПИ.
Пойдет ли высшая судебная инстанция по такому пути или поддержит новую позицию налоговых органов – покажет время. Остается надеяться, что справедливое решение по данному вопросу будет найдено.
Источник: Адвокатская газета
Автор: Роженцов Никита, Старший консультант Департамента юридической практики, куратор проектов
Комментарий Лобанова Николая к материалу
Комментарий Литвиновой Ксении к материалу
| 
